会计实务
部分上市公司执行“六项会计准则”失准
添加日期：2014年09月19日
中国证券监督管理委员会(以下简称证监会)近日发布了《2013年上市公司年报会计监管报告》。报告披露了2013年上市公司财务信息披露的总体情况、主要会计准则执行问题、内控信息披露存在的主要问题以及证监会已采取的监管措施及后续工作计划。
监管部门在会计准则的执行问题中发现，2013年上市公司年报中出现的问题，主要集中在企业合并、收入确认、金融工具、股权激励、政府补助、资产减值六项准则方面。
一、企业合并中对商誉和无形资产判断不清
年报分析发现，随着上市公司对于会计准则的理解和把握逐步加深，大部分上市公司能够按照会计准则的规定正确处理企业合并中常见的会计事项，但对于企业合并中一些特殊事项的认识还不够，存在执行会计准则不到位的情况。主要存在非同一控制下企业合并中无形资产的确认、企业合并中递延所得税的确认、同一控制下企业合并中比较财务报表的列报、分步购买或分步处置子公司的会计处理、企业合并中的交易费用、合并成本与职工薪酬的区分、被收购方原有商誉的处理、境外收购形成商誉的外币折算等方面的问题。
例如，年报分析中发现，部分上市公司在非同一控制下企业合并中确认了大额商誉，商誉占合并对价的比例高达80%甚至90%以上，而大额商誉形成的主要原因之一是上市公司未能充分识别和确认被购买方拥有的无形资产。企业合并中无形资产的识别及确认不充分，直接结果是应确认为无形资产的金额被计入商誉，进而影响合并日后上市公司的经营业绩。商誉和无形资产在经济利益消耗方式、受益年限、后续计量方面都存在较大差异。无形资产应在使用寿命内系统地摊销，而商誉无需摊销、定期进行减值测试。由于商誉减值的判断受主观因素影响较大，因此，企业合并中无形资产确认不充分很可能会对购买日后上市公司的经营业绩产生影响，使得上市公司的经营业绩被高估。
二、新兴产业收入确认存在问题
企业会计准则对收入确认的规定比较原则，涉及较多的专业判断，而收入又是最重要的财务报表项目之一，受投资者广泛关注。收入确认对于传统制造业所涉及的常规业务已不存在明显问题，但近年来，随着产业转型，信息技术、文化产业等轻资产行业发展迅速，实务中出现了较多的创新业务模式，相应的收入确认问题也有待进一步研究规范。比如在数据服务业务中，部分提供数据服务的上市公司，如互联网公司、网络游戏公司、通信公司的收入迅速增长，但由于数据业务合同安排不断创新，收入实现过程涉及与运营商和经销商的多方安排，收入实现的判断较为复杂，导致这些公司对类似交易收入的确认时点和金额存在差异。例如对于通信增值业务收入确认，有的公司每月根据电信运营商的计时系统统计数据，依合同约定费率或分成比例计算确认收入;而有的上市公司按上月结算数据进行核对，开具发票后确认当期营业收入，其中也可能存在收入截止期不当的问题。这些业务的收入确认标准不一致问题，虽属于会计准则已有原则性规定、实务中存在不同判断而造成的，但会导致收入总额在不同会计期间分配不合理的问题，甚至个别公司以此来操纵利润。
三、理财产品分类与列报不当
从2013年年报分析的情况看，金融工具相关的会计问题主要包括两个方面：一是金融资产的终止确认;二是理财产品的分类。
年报分析发现，部分上市公司对于理财产品的分类与列报不恰当。例如，部分公司将浮动收益的理财产品或无活跃市场报价的保本固定收益理财产品分类为持有至到期投资;部分公司将混合工具之外的理财产品指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，但上市公司管理及评价业绩的方式并不满足准则规定的直接指定的条件;还有一些公司将理财产品分类为其他货币资金或者其他非流动资产。目前我国市场上的理财产品大多为非保本浮动收益、无活跃市场报价。对于此类理财产品，通常情况下分类为可供出售金融资产比较适当，在财务报表列报时视其流动性作为可供出售金融资产或其他流动资产。
四、股权激励准则执行中易忽视回购义务
我国不少上市公司的股权激励计划采用授予限制性股票的形式。这类股权激励计划中，上市公司以非公开发行的方式授予激励对象一定数量的股票，并规定锁定期和解锁条件。激励对象出资认购股票，股票在达到解锁条件及解锁前不得上市流通或转让;如果最终股权激励计划规定的解锁条件未能达到，则上市公司按照事先约定的价格回购股票。而年报分析中发现，授予限制性股票的大部分上市公司在授予日的会计处理中忽视了上述回购义务，没有确认回购义务形成的负债，而是在实际回购时才进行会计处理，从而少确认负债，多确认权益，对上市公司的资产负债率、净资产收益率等财务指标产生影响。
五、政府补助披露不足
2013年年报分析发现，不少上市公司净利润主要来源于政府补助，有的公司甚至依靠政府补助实现扭亏为盈。政府补助整体影响面广，对特定公司利润影响大，而政府补助会计准则在披露方面的规定过于原则。2013年，证监会通过发布《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第2号——财务报表附注中政府补助相关信息的披露》，对政府补助相关的财务信息披露进行规范。但是，部分上市公司对政府补助最新规定的理解与执行还不到位，主要体现在三方面：一是收益相关政府补助一次性进入当期损益的依据不足;二是混合型政府补助的分类与会计处理不当;三是与政府发生交易取得的收入作为政府补助。
六、资产减值准则执行不到位
企业会计准则规定，当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，表明资产已发生减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。年报分析中发现，部分上市公司没有严格执行资产减值的相关规定，对经营风险估计不足，存在资产减值准备计提不充分的情况，比如对存货跌价准备计提不充分、对存在减值迹象的非流动资产未计提资产减值准备、未计提商誉减值准备三个问题。
据悉，截至2014年4月30日，沪深两市共2537家上市公司，除3家公司未按期披露年报外，其余2534家均披露了2013年年度报告，包括主板1436家，中小板719家，创业板379家。
监管部门在会计准则的执行问题中发现，2013年上市公司年报中出现的问题，主要集中在企业合并、收入确认、金融工具、股权激励、政府补助、资产减值六项准则方面。
一、企业合并中对商誉和无形资产判断不清
年报分析发现，随着上市公司对于会计准则的理解和把握逐步加深，大部分上市公司能够按照会计准则的规定正确处理企业合并中常见的会计事项，但对于企业合并中一些特殊事项的认识还不够，存在执行会计准则不到位的情况。主要存在非同一控制下企业合并中无形资产的确认、企业合并中递延所得税的确认、同一控制下企业合并中比较财务报表的列报、分步购买或分步处置子公司的会计处理、企业合并中的交易费用、合并成本与职工薪酬的区分、被收购方原有商誉的处理、境外收购形成商誉的外币折算等方面的问题。
例如，年报分析中发现，部分上市公司在非同一控制下企业合并中确认了大额商誉，商誉占合并对价的比例高达80%甚至90%以上，而大额商誉形成的主要原因之一是上市公司未能充分识别和确认被购买方拥有的无形资产。企业合并中无形资产的识别及确认不充分，直接结果是应确认为无形资产的金额被计入商誉，进而影响合并日后上市公司的经营业绩。商誉和无形资产在经济利益消耗方式、受益年限、后续计量方面都存在较大差异。无形资产应在使用寿命内系统地摊销，而商誉无需摊销、定期进行减值测试。由于商誉减值的判断受主观因素影响较大，因此，企业合并中无形资产确认不充分很可能会对购买日后上市公司的经营业绩产生影响，使得上市公司的经营业绩被高估。
二、新兴产业收入确认存在问题
企业会计准则对收入确认的规定比较原则，涉及较多的专业判断，而收入又是最重要的财务报表项目之一，受投资者广泛关注。收入确认对于传统制造业所涉及的常规业务已不存在明显问题，但近年来，随着产业转型，信息技术、文化产业等轻资产行业发展迅速，实务中出现了较多的创新业务模式，相应的收入确认问题也有待进一步研究规范。比如在数据服务业务中，部分提供数据服务的上市公司，如互联网公司、网络游戏公司、通信公司的收入迅速增长，但由于数据业务合同安排不断创新，收入实现过程涉及与运营商和经销商的多方安排，收入实现的判断较为复杂，导致这些公司对类似交易收入的确认时点和金额存在差异。例如对于通信增值业务收入确认，有的公司每月根据电信运营商的计时系统统计数据，依合同约定费率或分成比例计算确认收入;而有的上市公司按上月结算数据进行核对，开具发票后确认当期营业收入，其中也可能存在收入截止期不当的问题。这些业务的收入确认标准不一致问题，虽属于会计准则已有原则性规定、实务中存在不同判断而造成的，但会导致收入总额在不同会计期间分配不合理的问题，甚至个别公司以此来操纵利润。
三、理财产品分类与列报不当
从2013年年报分析的情况看，金融工具相关的会计问题主要包括两个方面：一是金融资产的终止确认;二是理财产品的分类。
年报分析发现，部分上市公司对于理财产品的分类与列报不恰当。例如，部分公司将浮动收益的理财产品或无活跃市场报价的保本固定收益理财产品分类为持有至到期投资;部分公司将混合工具之外的理财产品指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，但上市公司管理及评价业绩的方式并不满足准则规定的直接指定的条件;还有一些公司将理财产品分类为其他货币资金或者其他非流动资产。目前我国市场上的理财产品大多为非保本浮动收益、无活跃市场报价。对于此类理财产品，通常情况下分类为可供出售金融资产比较适当，在财务报表列报时视其流动性作为可供出售金融资产或其他流动资产。
四、股权激励准则执行中易忽视回购义务
我国不少上市公司的股权激励计划采用授予限制性股票的形式。这类股权激励计划中，上市公司以非公开发行的方式授予激励对象一定数量的股票，并规定锁定期和解锁条件。激励对象出资认购股票，股票在达到解锁条件及解锁前不得上市流通或转让;如果最终股权激励计划规定的解锁条件未能达到，则上市公司按照事先约定的价格回购股票。而年报分析中发现，授予限制性股票的大部分上市公司在授予日的会计处理中忽视了上述回购义务，没有确认回购义务形成的负债，而是在实际回购时才进行会计处理，从而少确认负债，多确认权益，对上市公司的资产负债率、净资产收益率等财务指标产生影响。
五、政府补助披露不足
2013年年报分析发现，不少上市公司净利润主要来源于政府补助，有的公司甚至依靠政府补助实现扭亏为盈。政府补助整体影响面广，对特定公司利润影响大，而政府补助会计准则在披露方面的规定过于原则。2013年，证监会通过发布《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第2号——财务报表附注中政府补助相关信息的披露》，对政府补助相关的财务信息披露进行规范。但是，部分上市公司对政府补助最新规定的理解与执行还不到位，主要体现在三方面：一是收益相关政府补助一次性进入当期损益的依据不足;二是混合型政府补助的分类与会计处理不当;三是与政府发生交易取得的收入作为政府补助。
六、资产减值准则执行不到位
企业会计准则规定，当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，表明资产已发生减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。年报分析中发现，部分上市公司没有严格执行资产减值的相关规定，对经营风险估计不足，存在资产减值准备计提不充分的情况，比如对存货跌价准备计提不充分、对存在减值迹象的非流动资产未计提资产减值准备、未计提商誉减值准备三个问题。
据悉，截至2014年4月30日，沪深两市共2537家上市公司，除3家公司未按期披露年报外，其余2534家均披露了2013年年度报告，包括主板1436家，中小板719家，创业板379家。
关注东审公众微信号"bjds4006505616"及时获取最有价值的信息微信二微码
